无锡刑事律师齐奋｜鉴定意见的技术性审查方法与案例解析

鉴定意见符合性审查

司法会计鉴定意见是鉴定人对鉴定事项的“回答”，即对委托人提出的财务会计专门性问题的“回答”。其中包含两个层面的含义：

鉴定实务中，由于鉴定人业务能力不足、委托人误导等原因，经常出现鉴定超范围的问题，即超出鉴定事项范围或者超出财务会计专门性问题范围，应加强审查。

一、鉴定意见的符合性审查

委托人可以通过设置多项鉴定事项，要求鉴定人解决对应的多个财务会计专门性问题。作为对鉴定事项的回应，鉴定意见应针对每一个鉴定事项一一回答，不能超出，也不能遗漏。完整的鉴定事项由“涉案单位或个人”“检验对象期间”和“财务会计专门性问题”三要素构成，鉴定意见与鉴定事项至少在上述三要素上要保持一致的对应关系。

（一）审查要点

审查人员将鉴定文书中的鉴定意见段内容与鉴定要求段内容进行比对，审查鉴定意见回答的问题是否与鉴定要求的鉴定事项一致，着重审查涉案主体、涵盖期间和财务会计专门性问题是否相对应。如鉴定书记载的鉴定要求不明确，则应要求承办人提供委托鉴定书或鉴定聘请书，审查鉴定意见回答的问题与委托书中鉴定事项所要解决的专门性问题是否相符。

（二）鉴定意见超出鉴定事项范围案例解析

案例1-1 姚某滥用职权案

[（2017）湘0681刑初319号]

公诉机关指控：被告人姚某在担任砂管局局长期间，在收到水务局回复不同意清理尾堆的批示后，于2016年7月29日组织召开党组会，通过集体研究的形式、擅自批准8条未取得河道采砂许可证的工程船只以清理尾堆为名非法采砂53万吨，价值1757万元，致使国家矿产资源遭受重大损失。

针对上述指控，公诉机关当庭出示了司法鉴定意见书等证据。

法院审理查明，侦查机关向司法鉴定所提出的鉴定事项为“对某滥用职权给国家造成的损失进行鉴定”。该鉴定机构出具鉴定意见，认为以清障的名义采挖河砂53 万吨，过驳市场价值为 1757 万元。

法院认为，委托机关要求鉴定的是给国家造成的损失，而鉴定机构出具的意见是该涉案财产市场价值，与委托要求不符，故该份证据不予采信。

【解析】司法会计鉴定意见，应当围绕委托方提出的鉴定事项作出，即问什么答什么，一问一答，不问不答。通常情况下，委托方提供的鉴定材料只与鉴定事项有关，不提供与鉴定事项无关的材料，或者提供的鉴定材料只有少部分涉及不是委托方需要解决的其他专门性问题材料。本案中，委托方提出的鉴定事项为“损失”，鉴定人作出的鉴定意见为“涉案财产市场价值”，因“损失”与“涉案财产市场价值” 使用的鉴定材料不同，且不是委托方需要解决的问题，故鉴定意见不能作为定案的根据。

案例1-2李某东与郑某伍、赵某租赁合同纠纷案[（2010）丰民初自第1726号]（略）

二、鉴定意见超出财务会计专门性问题范围的审查

（一）不得超出财务会计专门性问题的理论与法律依据

司法会计鉴定是解决财务会计专门性问题的鉴定门类，是诉讼案件处理中借助财务会计专业人员的专门技能解决案件承办人、当事人及律师等难以解决的专业问题。因此，司法会计鉴定人只能对自己领域的专业问题进行鉴定和发表专业意见，而法律问题、其他专业问题应当由法律人、其他专业人员解决，这是社会专业化分工的基本逻辑和要求。司法会计鉴定人应在职责范围内发表专业意见，不应对职责之外的事项表达带有鉴定属性的意见。

根据《刑事诉讼法》第146条的规定，为了查明案情，需要解决案件中某些专门性问题的时候，应当指派、聘请有专门知识的人进行鉴定。对于司法会计鉴定而言，上述“专门性问题”特指财务会计问题。根据最高人民检察院《人民检察院司法会计工作细则（试行）》第9条规定，司法会计鉴定范围包括资产历史成本的确认、资产应结存额吉结存差异的确认、财务往来账项的确认、经营损益、投资损益的确认、会计处理方法及结果的确认以及其他需要通过检验分析财务会计资料确认的财务会计问题。可见，在我国司法会计鉴定受案范围已经严格限制在财务会计问题范围内，作为其产物——司法会计鉴定意见的内容也不得超出财务会计问题范围。但是，在鉴定实践中却大量、繁出现此类问题，审查人员应高度重视，掌握基本的技能，提高审查效果。

（二）超出财务会计专门性问题范围的审查方法

财务会计专门性问题是资产、负债、所有者权益、收入、费用、利润的某一方面或几个方面的组合，是通过会计确认、计量、记录与报告的内容。审查人员应仔细研读鉴定委托书和鉴定书中表述的鉴定事项内容，以判断其是否超范围或表述不清、不当；同时，应详细查看和分析鉴定书载明的鉴定意见，以检查其是否与鉴定事项事项，是否超出范围。要重点审查是鉴定要求超范围导致，还是鉴定人在鉴别判断、提出意见过程中自行超范围鉴定。还有一种情况需要注意，即在鉴定的检验、分析与判断过程中对有关法律问题或法律与财务会计混合性问题进行表述，如职务侵占或挪用资金多少等，但在鉴定事项和鉴定意见中均没有出现的情况。

具体来说，司法会计鉴定实践中超范围鉴定主要存在以下几类情况，在审查过程申应予以特别关注：

1. 涉及违法犯罪的法律问题判断

（1）表现形态

《人民检察院司法会计工作细则（试行）》第24条第3项规定，“鉴定意见不应涉及对定罪量刑等法律问题的判断。”遗憾的是，鉴定实践中不乏“以鉴代侦”“以鉴代审”（鉴定代替审判）的做法，即将鉴定或审计中发现的当事人有关财务会计行为进行法律定性，称为“贪污”“挪用”“职务侵占”“偷税”“虚开”“侵犯”“非法占有”“诈骗”“骗取”等。究其原因：

（2）案例解析

案例1-3 肖某侵占案

[（2017）赣0727刑初115号]

2010年3月，钟某、被告人肖某与某房地产开发公司签订《协议书》《房地产开发合同》，约定钟某、肖某借用房地产开发公司的资质并以其名义负责全盘运作开发“某商住大楼”房地产项目，房地产开发公司不参与该项目的投资、经营、管理。钟某、肖某以房地产开发公司某商住大楼项目部的名义从事房地产开发经营活动，自主经营、自负盈亏。后肖某与钟某发生经济纠纷。2014年6月10日，钟某向公安机关报案，公安机关委托会计司法鉴定所对肖某挪用和侵占资金进行司法会计鉴定，该鉴定所作出《司法鉴定意见书》，明确了被告人侵占和挪用资金的数额。公安机关据此以肖某涉嫌挪用资金罪、职务侵占罪移送检察机关审查起诉。

2016年1月，某县人民检察院作出《不起诉决定书》。2016年8月，某市人民检察院作出《刑事申诉复查决定书》，认为肖某与钟某合伙挂靠房地产开发公司成立商住大楼项目部，借用房地产开发公司名义从事房地产开发活动，是公民个人之间的合作、合伙关系。项目部未经工商行政管理部门登记在册，不属于刑法规定的公司、企业或者其他单位。肖某因此不以犯罪论处，维持某县人民检察院的不起诉决定。

于是钟某向法院提起刑事自诉，称会计司法鉴定所对肖某涉嫌职务侵占的数额已有明确界定。

法院认为，侵占罪的侵犯客体依法应为代为保管的他人财物、遗忘物、埋藏物。本案自诉人钟某与被告人肖某之间是公民之间的合伙关系，不是委托保管关系。且双方合伙项目尚未进行清算，尚无法确定自诉人及被告人各自应得的份额，合伙财产仍处于共同共有的状态。被告人肖某基于合伙人身份占用的资金，不属于刑法规定的“代为保管的他人财物”，其行为不符合侵占罪的构成要件。判决被告人肖某无罪。

【解析】《刑事诉讼法》第146 条规定：“为了查明案情，需要解决案件中某些专门性问题的时候，应当指派、聘请有专门知识的人进行鉴定。”法条中的“某些专门性问题，不应当包括法律问题。“侵占和挪用资金”的性质属于法律问题，司法机关不应该把该法律问题委托给会计专业人员判断。本案对应的专门性问题，应该是肖某与项目部之间的资金往来及会计账务处理问题，鉴定人对肖某侵占和挪用资金数额作出鉴定，显然是超范围鉴定。

案例1-4刘某珑挪用资金案[（2019）赣05刑终137号]（略）

案例1-5向某、姚某智非法吸收公众存款案[（2017）湘1225刑初61号]（略）

案例1-6周某军、潘某建销售假冒注册商标的商品、诈骗案 [（2018）粤0303刑初908号]（略）

案例1-7 A 公司与郭某、B 公司商业诋毁纠纷案 [（2018）粤高法民三终字第323号]（略）

鉴定意见形成过程审查

司法会计鉴定文书分为鉴定意见书和检验报告。其中，检验报告强调客观性，即客观如实反映检验鉴定材料之所见并报告检验结果；鉴定意见书则不仅要对送检的涉案财务会计资料及相关材料进行检验，更重要的是依据检验之所见对需要解决的财务会计专门性问题进行鉴别、判断并提出意见。分析论证得出鉴定意见的过程极为重要，直接影响到鉴定意见的科学性和客观性。下述主要介绍对鉴定意见形成过程进行审查的方法及相关案例。

一、审查依据

根据《公安机关鉴定规则》第46 条规定： “鉴定文书应当包括： ……（十一）《鉴定定书》中应当写明必要的论证和鉴定意见,《检验报告》中应当写明检验结果……”

根据《司法部关于印发司法鉴定文书格式的通知》规定，分析说明是司法鉴定意见书的形式要件之一。

根据最高人民检察院《人民检察院司法会计工作细则（试行）》第30条规定，鉴定文书和报告主要审查的内容之第2项“程序、方法、步骤是否科学、合理”以及第4项“意见是否科学、可靠”。主要也是强调对鉴定意见形成过程的科学性和客观性进行审查。

但是目前司法实践中存在大量“以审计代替鉴定”的问题，而中国注册会计师审计准则并未规定审计报告必须强制披露审计意见的形成过程，即分析论证过过程，但是要求应当及时编制审计工作底稿进行记录。根据《中国注册会计师鉴证业务基本准则》第七章第八节“记录”相关规定：

上述对“记录”规定的相关内容均未要求必须披露在正式的鉴证报告中，只强调要记在工作底稿中以备复核和检查。

涉及规范注册会计师执行专项审计工作后形成意见出具报告的具体准则包括但不限于：

上述具体准则的相关规定均未将分析论证过程作为专项审计报告或者其他鉴证业务报告的形式要件，这与鉴定意见的相关规定有所区别。如果注册会计师接受委托，以出具专项审计报告替代司法会计鉴定意见，则审计准则对其是否在报告上表述得出意见的分析论证过程是不作要求的，仅要求其对影响审计结论的重大事项应当记录在审计工作底稿上。这样就可能出现结论性意见应当经过分析论证才能形成，而报告上未见相关的分析论证过程。此时就要考虑通过审查判明能否得出相同的结论性意见，有条件的可以进一步要求承办人调取审计工作底稿。

二、审查要点

对于结论性的鉴定意见书，首先审查鉴定书是否具备“分析说明”要素，以判断形式要件是否齐备。其次判断鉴定意见是否经过分析论证形成。如果委托人提出的鉴定事项属于“为什么”的问题，即并非从送检材料等原始凭证上可以直接得出的，需要按照一定的标准、采用科学的方法进行加工整理的，则鉴定人需要在分析论证中回答论证标准出自何处，如何进行论证，为什么要如此论证等，直至得出最终意见。对于形式上未见“分析说明”，但实质上需要分析论证才能得到鉴定意见的，则审查过程中要适当复核是否能得出相同的结论性意见。

三、案例解析

案例1-8 章某明、冯某文诈骗案

[（2017）沪刑再4号]

2009 年4月，上海A天然气输配有限公司与上海B建设有限公司（以下简称B公司）签订合同，由B公司承建上海某燃气大厦施工；2009年5月，B公司与上海C建筑装饰有限公司（以下简称C公司）签订建设工程施工合同，将其中上部结构项目发包给C公司。C公司在2009年2月中旬即已与被告人章某明达成口头协议，由被告人章某明全权负责代总承包。2009年8月24日，上海D实业有限公司（以下简称 D公司）与 B公司签订钢材购销合同。

在工程施工期间，被告人章某明为套取钱款，虚报工程中钢材使用量，指使D公司的业务员被告人冯某文多开发票，致使B公司向D公司多支付钢材款，后由被告人冯某文以支票或现金向被告人章某明个人银行账户打款的方式，将其中290万元转给被告人章某明，被告人章某明取得钱款后，将其中的11万元用于个人购房。

2010 年春节期间，工程施工至地上二层时，被告人章某明因与B公司及C公司就工程款发生纠纷而停工，2010年5月3日共同约定由B公司负责委托审计，后B公司委托xx经济咨询有限公司进行审价，经审计，该工程到2010年2月10日已完成地下二层地上二层结构，造价为2217万元。

2011年11月14日，被告人章某明被公安机关抓获；2012年6月4日，被告人冯某文接电话通知后主动至公安机关投案，并如实供述了上述犯罪事实。

2012年7月，经xx司法会计中心鉴定，截至2010年1月20日，B公司共计支付 3073 万元，多付D公司钢材款332万元，其中260万元已转入被告人章某明个人账户，用于归还陈某借款100万元，提现47 万元、购房等消费14 万元、支付黄某某等；被告人章某明从C公司处经手领取人工费661万元、工程材料款591万元； 上述工程超支 807 万元。

一审法院据此认为，被告人章某明指使被告人冯某文虚开发票以套取工程资金，并将其中的 11 万元非法占为已有，数额巨大，依照《中华人民共和国刑法》第 266条、第 25 条第1款的规定，均已构成诈骗罪。被告人章某明犯诈骗罪，判处有期徒刑3年，罚金人民币6000元；被告人冯某文犯诈骗罪，免予刑事处罚。

一审宣判后、章某明以涉案钱款系冯某文借款，其行为不构成诈骗罪为由，向上海市第一中级人民法院提起上诉。上海市第一中级人民法院裁定驳回上诉，维持原判。判决发生法律效力后，原审被告人章某明不服，向上海市第一中级人民法院提出申诉，上海市第一中级人民法院驳回申诉。章某明不服，向本院提出申诉，本院驳回其申诉。章某明仍不服，向最高人民法院提出申诉，最高人民法院指令本院对本案进行再审。

再审认为，再审查明的事实尚不能推定章某明具有非法占有他人财产的目的，现有证据难以认定章某明、冯某文的行为侵犯了他人的财产权利，据此改判原被告人章某明、冯某文无罪。

再审改判理由部分：根据再审查明的事实，章某明和冯某文虽然通过虚开发票的方式多支了钢材款，但涉案工程在案发时尚未完工和结算，如工程正常进行并完工结算，章某明先期占用的钢材款将从工程决算款中予以扣除。原判认定章某明犯诈骗罪，关键是章某明将11万元用于个人购房，以此推定章某明具有非法占有的目的。经查，章某明的银行卡对工程资金和个人资金并未作出区分，其用于购房的银行卡在购房前后有多笔现金存入。由于金钱属于种类物，故目前尚无法认定购房的11万元来源于套取的钢材款项。

【解析】从判决书引用的司法会计鉴定书内容以及再审改判理由推测，鉴定意见提到的“其中 260万元已转人被告人章某明个人账户，用于归还陈某借款 100 万元，提现47万元、购房等消费14万元、支付黄某某等”的结论未经过恰当的分析论证就武断得出。由于金钱是种类物，且章某明的个人银行账户中对工程资金和个人资金并未进行区分，在260万元的工程款进入章某明个人银行账户之前，未对该银行账户余额进行检验，待工程款进入账户后混同于其自有资金，难以判断260万元的具体去向，且期间资金往来频繁，亦有其他资金存入，其中章某明支付购房款11万元前，卡内有现金存人7万元，而原判正是根据章某明将11万元用于个人购房，以此推定章某明具有非法占有的目的。显然，该鉴定如果经过科学的分析论证，按照客观的逻辑是得不出上述鉴定意见的。在审查过程中，审查人员首先要判断鉴定文书系检验报告还是鉴定意见，如为检验报告，则审查对送检材料是否进行检验，根据检验呈现能否得出检验结论；如为鉴定意见，则先关注鉴定书是否具备分析论证的形式要件，并进一步审查分析论证使用的程序、方法、步骤是否科学、合理，意见的形成依据是否充分、适当，以此判断得出的鉴定意见是否科学、可靠；若以审计报告的形式出现，缺少分析论证形式要件的，审查人需根据鉴定逻辑和专业原理等进行适当复核，以判断根据现有检材能否得出相同的鉴定意见。

鉴定意见关联性审查

鉴定意见的关联性是指鉴定意见与案件中待证事实是否关联，能否直接或间接证明待证事实。下述重点介绍鉴定意见关联性审查依据、方法及相关案例。

一、审查依据

鉴定意见的关联性是其作为证据使用的核心要素，是鉴定意见审查和认定的首要因素。我国刑事和民事诉讼相关法律法规对此均有规定。最高人民法院《关于适用（中华人民共和国刑事诉讼法〉的解释》第97条规定，“对鉴定意见应当着重审查以下内容：……（八）鉴定意见与案件事实有无关联。”第98条规定，“鉴定意见具有下列情形之一的，不得作为定案的根据：……（八）鉴定意见与案件事实没有关联的……”最高人民法院《关于人民法院民事诉讼中委托鉴定审查工作若干问题的规定》第1条规定，“与待证事实无关联的问题人民法院不予委托鉴定”。

二、审查方法

关联性是证据三要素之一，鉴定意见作为八种法定证据之一，必须具有关联性。也就是说，鉴定意见应当能够证明案件待证事实的存在或不存在。司法会计鉴定意见指向的是财务会计事实，它可能直接是案件待证事实的组成部分，也可能是与案件待证事实相关而不同的事实。司法会计鉴定意见与案件待证事实的关联性，需要通过前者能否发挥出对后者的证明作用表现出来。关联性审查应遵循这一核心思路。实际上，司法会计鉴定事项是在将案件待证事实中的法律内容剥离之后，案件中待解决的财务会计专门性问题。鉴定意见不具有关联性的常见原因，是未能将案件待证事实转化或提取正确的待解决的财务会计专门性问题，造成鉴定意见回答的内容与待证事实无关。从实践情况来看，进行鉴定意见关联性审查时，应重点审查如下方面：

一是审查简单事项的同一性。审查鉴定意见回答的鉴定事项内容与依据待证事实转化或提出的待解决财务会计专门性问题是否相同。如某些债务纠纷、离婚案件的待证事实为企业是否属于资不抵债的状态，部分案件承办人会直接根据企业的资产负债表来判断企业资产负债率，从而判断企业是否处于资不抵债状态。然而，按照《企业会计准则》，企业资产负债表中相当一部分要素是按照历史成本法进行计算和编制的，主要反映的是企业的历史成本情况，不能真实反映企业资产、负债当前状态下的价值情况。案件如果需要判断的是企业当前状态下是否处于资不抵债状态，且企业账面存在大额的已大幅升值的土地、房产、知识产权等无形资产和选择以成本法计量的长期股权投资等，单纯依靠企业资产负债表则无法判断出企业当前状态下真实的资产负债情况，由此，得出的关于企业是否处于资不抵债状态的判断是不可靠的。此时的鉴定意见证明的事项与待证事实并不是同一事项，一个是历史的情况，一个是现时的情况，二者不具有关联性。此类案件还要对大额且已大幅升值的账面资产重新进行价值评估，以评估得出的当前价值数额，结合企业资产负债表中的其他价值变动较小项目的报表值，或进行企业整体价值评估，方可推断出在当前状态下企业是否确实处于资不抵债状态。

二是审查鉴定意见认定事实时间的一致性。审查鉴定意见认定的相关财务会计事实的时间点或时间段与案件待解决财务会计专门性问题的时间是否一致。如上述资不抵债的判断事项，由于企业的资产和负债情况会随着时间的变化而变化，其价值也会随着时间的变动而变动，因而需要首先确定待证事实对应的时间点，然后再审查鉴定意见认定事实的时间点是否与待证事实的时间点一致。如果二者时间点不一致，则存在不相关或部分不相关的可能。此外，鉴定意见认定事实的时间超出涉案时间范围的情况也经常会出现。此种情况下，司法会计鉴定意见得出的结果会包含非涉案期间的有关数额，如无法剔除非涉案期间的数额，则该鉴定意见将产生关联性疑问，不能证明案件事实，不能采信。如果鉴定意见认定事实的时间长度短于案件事实所属时间，则存在鉴定数额大于或小于真实涉案金额的可能，从而造成鉴定意见认定事实的偏差，产生关联性疑问，增加鉴定意见不被采信的可能。

三是审查鉴定材料的相关性。审查鉴定意见使用的检材（鉴定材料）与判断待解决财务会计专门性问题应当使用的检材是否一致。例如，涉案销售事项仅为企业经营业务中的一部分而非全部业务时，应明确委托鉴定事项的业务范围，防止扩大鉴定范围，导致鉴定意见与待证事实之间不具有关联性。又如，待证事实为被盗的A型相机，鉴定意见使用的检材却是与A型相机相近的B型相机的入账价值，即应当使用与实际使用的检材不一致，直接导致该份鉴定意见与待证事实不具有关联性，不具有证明力，无法作为证据使用。

四是审查鉴定意见认定事实的同质性。所谓同质性，是指鉴定意见确认的某个事实，其内容应当具有相同的法律属性，不同质的不能相加。例如，确定企业商品库存额时，放在仓库中已出售但尚未发出、代保管的商品数量不能计人。如果将已售、未售、代保管等商品全部加在一起，则其虽然属于同一种或同一类商品，但从鉴定角度确定企业商品进销存数额来看，该商品库存数就不具有同质性，加在一起没有鉴定目的上的意义，也没有关联性。又如，在非法吸收公众存款案中，将收取非吸资金账户中的非吸资金、经营与生活资金全部合并在一起，也不具有同质性，而从不具有关联性。因此，本项审查应重点关注，鉴定意见所认定数额的具体内容构成，对照查明案件事实的需要判断是否具有诉讼证明意义上的同质性。诚如上述非法吸收公众存款案，非法吸收公众存款、经营与生活资金相加，从都为资金的角度看是同质的，但是从证明非法吸收公众存款资金多少的诉讼证明角度看，它们的性质是不同的，不具有同质性，也不具有关联性。

三、案例解析

案例1-9 田某职务侵占案

[（2017）京0105刑初1598号]

公诉机关指控：犯罪嫌疑人田某利用其担任北京某商贸公司销售部经理的职务便利，于2010年4月至2013年5月，私自将公司货场的271吨焦炭贩卖，将货款28万元据为已有；收取相应公司的货款共计4700 万元后，将其中的1100万元据为已有。公诉机关指控田某犯罪的证据之一是某会计师事务所出具的司法会计鉴定意见书。

鉴定意见认为：2009年7月1日至2015年4月12日，田某共收款4730万元，支出3630ю勖元，故在其工作期间发生的与其相关的业务经营收支结余为1100万元，其中，田某收入汇总表中相关收入为：含以承兑汇票收取货款的方式共22项累计金额共计3194万元；含2010年4月14日、2010年5月4日收取王某的货款共计28万元；含公诉机关指控时间起点即2010年4月之前的收入款共16项累计金额260余万元。田某提供的部分转账凭证原件在上述意见书中不予确认。田某支出汇总表中的91项列支摘要中均为运费、货款。

该鉴定意见最终未被法院采信，其原因为：

第一，鉴定意见的鉴定思路与指控目挟碧鏌纛的不一致。公诉机关指控田某以公司名义收取1100万元的银行承兑汇票没有交给公司，鉴定思路为汇总收款减去汇总付款，而非未上交银行承兑汇票金额。

第二，鉴定收入、支出考虑不全面。经鉴定确认的收款未考虑田某代为支付的银行承兑汇票贴现手续费（3%-4%）；经鉴定确认的付款金额未涵盖全部支出事项，仅包含运费和货款，场地租赁费、其负责代为转付给工人的工资等未被考虑，田某提供的货款、运费转账凭证原件未予确认。

第三，鉴定意见的鉴定期间与指控犯罪期间不一致。公诉机关指控的期问为2010年4月至2013年5月，鉴定期间为2009年7月1日至2015年4月12日，范围大于指控期间，未被指控期间的收支项目也被确认。

【解析】从判决书内容可见，本案鉴定人认定田某经营收支的时间范围超过案件指控犯罪事实所属时间，故鉴定意见得出的经营收支结果包含非涉案期间的交易数额，导致无法确定涉案期问的真实数额，不能用于证明案件的待证事实，不具有关联性。同时，本案的鉴定思路与诉讼要求不一致，实际鉴定事项及其鉴定意见的内容与案件待证事实所要求查明的财务会计事实不是同一或同类事项，从而使鉴定意见与案件待证事实没有关联性，不具有证据资格，不能被法院采信。

案例1-10赵某、向某组织卖淫案[（2020）湘12刑终58号]（略）

鉴定意见确定性审查

受鉴定材料的客观条件、技术方法的科学性、风险规避等因素影响，司法会计鉴定业务中会出现鉴定意见不确定的情况。但是，不确定的鉴定意见无法证明待证事实，导致案件事实认定困难，甚至当事人的“缠诉”，是不能允许的。下述重点介绍鉴定意见确定性审查依据、方法及相关案例。

一、审查依据

我国相关法律对鉴定意见的确定性要求作出了规定，成为本项审查的法律根据。主要包括以下几个方面：

我国最高人民法院《关于民事诉讼证据的若干规定》第39条第1款规定：“鉴定人出庭费用按照证人出庭作证费用的标准计算，由败诉的当事人负担。因鉴定意见不明确或者有瑕疵需要鉴定人出庭的，出庭费用由其自行负担。”这一规定提出了对于出具不明确鉴定意见的鉴定人的惩罚机制，意图减少民事案件中不明确鉴定意见的出现频率。

最高人民法院《关于人民法院民事诉讼中委托鉴定审查工作若干问题的规定》第11条规定：“鉴定意见书有下列情形之一的，视为未完成委托鉴定事项，人民法院应当要求鉴定人补充鉴定或重新鉴定……（2）同一认定意见使用不确定性表述的；……补充鉴定或重新鉴定仍不能完成委托鉴定事项的，人民法院应当责令鉴定人退回已经收取的鉴定费用。”这一规定则意在杜绝民事案件中不确定、不明确的鉴定意见的出现。

不明确的鉴定意见在刑事案件中同样不被认可。最高人民法院《关于适用〈中华人民共和国刑事诉讼法〉的解释》第97条规定：“对鉴定意见应当着重审查以下内容……（七）鉴定意见是否明确……”

二、审查方法

在审查司法会计鉴定意见是否具有确定性时，应审查鉴定意见对于鉴定事项是否作出了明确的回答，即鉴定事项是什么、不是什么，有或者没有，是多少等。应特别关注鉴定意见中是否含有不确定性的表述字眼，如“不排除”“可能”“涉嫌’“倾向”“无法查明”“资金去向不明”等。这种表述字眼的鉴定意见只是提供了侦查方向或审查指引，不能用于判断案件事实，不符合鉴定要求。

三、案例解析

案例1-10 

幽兰时光公司与吴某追加被执行人异议之诉案

[（2019）京民终365号]

幽兰时光公司诉南北东公司软件开发合同一案，已于2017年2月裁决，判决合同解除，南北东公司向幽兰时光公司返还款、赔偿款共计98万元。由于南北东公司名下无可供执行的财产，幽兰时光公司申请追加吴某为被执行人，理由为吴某作为南北东公司股东，因公私混同导致南北东公司无财产可供执行。最高人民法院《关于民事执行中变更、追加当事人若干问题的规定》第20条规定，作为被执行人的一人有限责任公司，财产不足以清偿生效法律文书确定的债务，股东不能证明公司财产独立于自己的财产，申请执行人申请变更、追加该股东为被执行人，对公司债务承担连带责任的，人民法院应予支持。吴某提供了2014年5月至2016年3月的南北东公司总账、明细账、资产负债表和损益表、董事决定和业务合同。幽兰时光公司委托某会计师事务所依据吴某提供的财务资料，对吴某与南北东公司的公私混同情况进行审计。

审计意见如下：经过对南北东公司2014年5月1日至2016年3月31日账目的审计，我们认为该公司的会计核算不规范，没有按照企业会计制度或企业会计准则的要求进行核算。该公司的唯一股东吴某是该公司的唯一职工，也是公司的唯一实际控制人。该公司的主要资金来源是幽兰时光公司的合同预付款，但该预付款资金入账后并没有全部用于生产经营，而是大部分以购买理财产品的形式将资金转出。该公司发生的经营费用大部分是以计提唯一股东吴某的工资、购买办公设备及办公用品、计提测试费、计提房租等形式发生，并形成该公司的主要债务，其中最大的债权人是吴某本人。因此，这些债务的真实性无法确认。在2016年3月，吴某将所有的公司股权转让给自然人崔某时，该公司低于购买价收回了全部理财产品的资金，形成 6%的亏损；同时将收回的现金用于偿还公司的负债，使该公司账面资金仅有167 元。这种大额现金的收支方式不是正常的资金收支手段，其真实性无法确认。综上，南北东公司的资产负债的形成是其唯一股东吴某通过非正常会计处理形成的，公司的资金最终集中用于偿还这些非正常债务，其中包括对吴某本人的债务。另外会计账目显示的数据足以证明南北东公司资金收支轨迹异常，不符合一般科技开发企业的资金收支规律。因此无法确认公司的财产与吴某个人财产是严格分开的。该审计报告的特殊事项段指出：由于缺少财务资料，因此会计账面登记数据的真实性和准确性得不到证明，数据的真实性、相关性无法确认，因此审计意见不排除偏差出现的可能。本审计报告只提供参考，由于使用不当，引发其他问题，与本审计公司和签字注册会计师无关。

本案一审、二审法院均认为，上述审计结论未达到南北东公司存在公私混同的证明标准。

【解析】本案鉴定最大的问题是，鉴定意见不具有确定性，甚至没有发表鉴定意见，不符合鉴定要求。究其原因，主要是鉴定材料不充分，达不到准确认定事实的标准，依照司法鉴定程序应当终止而没终止鉴定。本案的鉴定事项是，“对吴某与南北东公司的公私混同情况进行审计”，为此应当取得全面、连续、系统的财务会计资料进行检验、鉴别、分析和论证。但是，本案鉴定人却“由于缺少财务资料，因此会计账面登记数据的真实性和准确性得不到证明，数据的真实性、相关性无法确认，因此审计意见不排除偏差出现的可能”。实际上，鉴定人对于本案要求的鉴定事项没有给出明确的意见，只是在其分析说明中表示：“因此无法确认公司的财产与吴某个人财产是严格分开的”。至于公私财产“是否混同”，鉴定人也当然不能确定，甚至可以说鉴定人就没有对这一鉴定事项作出回答。《中国注册会计师审计准则第1502号——在审计报告中发表非无保留意见》第10条规定：“如果无法获取充分、适当的审计证据以作为形成审计意见的基础，但认为未发现的错报（如存在）对财务报表可能产生的影响重大且具有广泛性，注册会计师应当发表无法表示意见。”本案审计报告属于无法表示意见的审计报告，审计结论不符合确定性要求，无法帮助庭审机关直接对案件事实作出判断。

案例1-11星光厂与付某合同纠纷再审案[（2017）黑民再435号]（略）

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